Stiftungserrichtung, Zustiftungen, Spenden oder Erträge: Vermögenszuwendungen an Stiftungen können unterschiedlichen Ursprungs sein. Entsprechend kann die Qualifikation im Zivil- und Steuerrecht divergieren.
Im Kontext der Stiftungserrichtung stiftet der Stifter ein Vermögen, das er einem bestimmten Zweck widmet. Die bei der Stiftungserrichtung eingebrachten finanziellen Mittel oder Güter bilden demnach unbestrittenermassen das Stiftungsvermögen (oder untechnisch das Stiftungskapital) im Zeitpunkt der Errichtung der Stiftung. Dieses wird jedoch – im Unterschied zur Aktiengesellschaft – nicht im Handelsregister eingetragen und ist auch zivilrechtlich nicht als fester Begriff definiert.
Bei weiteren Zustiftungen und Spenden stellt sich die jedoch Frage, ob sie ebenfalls direkt vermögensbildend erfolgen oder als Ertrag vereinnahmt werden müssen. Dies hängt vom jeweiligen Einzelfall ab.
Der Stiftung können nach deren Errichtung durch ihre Tätigkeit aber auch Mittel zufliessen, deren Herkunft keiner bestimmten Person zugeordnet werden kann. Es handelt sich dabei um Erträge aus der Verwaltung des Vermögens oder aus einer unternehmerischen (Neben-)Tätigkeit. Diese Mittelzuflüsse fliessen über das Jahresergebnis ins Stiftungsvermögen.
2. ZivilrechtBei der lebzeitigen Errichtung einer Stiftung handelt es sich um ein unentgeltliches einseitiges Rechtsgeschäft und nicht um eine zivilrechtliche Schenkung. Hierbei wird durch die Widmung von Vermögen ein neues Rechtssubjekt geschaffen. Damit die Rechtswirkung herbeigeführt werden kann, reicht im Gegensatz zu zweiseitigen Rechtsgeschäften die einseitige Willensäusserung des Stifters. Der Stifter legt den Stiftungszweck fest und kann sich bestimmte Stifterrechte vorbehalten. Die durch den Stifter im Rahmen der Stiftungserrichtung gewidmeten Vermögenswerte stellen unbestrittenermassen Stiftungskapital dar. Die Herkunft dieser Mittel kann zweifelsfrei bestimmt werden.
Unbestritten erscheint, dass weitere Vermögenszuwendungen des Stifters, die nach Stiftungserrichtung für die Zweckerreichung erfolgen, ebenfalls als Vermögenswidmung qualifizieren und demnach auch als Stiftungsvermögen oder -kapital qualifizieren. Im Unterschied zur Vermögenswidmung bei der Stiftungserrichtung handelt es sich hier zivilrechtlich jedoch um eine Schenkung mit Auflage.
Schwieriger wird die Einordnung von Vermögenszuwendungen von Dritten, die nicht als Vermögenswidmung des Stifters qualifizieren, der Stiftung jedoch im weiteren Sinn ebenfalls zur Erfüllung des Stiftungszwecks zufliessen. Es stellt sich hier die Frage, ob solche Drittzuwendungen direkt dem Stiftungskapital gutgeschrieben werden oder aber über das Jahresergebnis ins Stiftungsvermögen fliessen.
Nach der hier vertretenen Auffassung bilden Spenden und Zustiftungen in der Schweiz formal betrachtet immer dann zivilrechtliches Stiftungskapital, wenn solche weitere Vermögenszuwendungen nach statutarischen Bestimmungen überhaupt möglich sind und die Stiftung das Vermögen nicht durch eine auf Ertrag ausgerichtete, öffentliche Spendensammeltätigkeit äufnet. Dies aus den folgenden Gründen:
Unter diesen Voraussetzungen müssten Zustiftungen und Spenden direkt dem Stiftungskapital gutgeschrieben werden. Dies vor allem auch dann, wenn das ursprüngliche Widmungsvermögen des Stifters für eine Zweckerreichung gar nicht ausreicht und Zuwendungen Dritter zwingend notwendig und statutarisch vorgesehen sind.
Eine Erfassung ohne Erhöhung des Stiftungskapitals erscheint dagegen dort zweckmässig, wo der Stiftungszweck die Erwirtschaftung von zusätzlichen Erträgen vorsieht und die entsprechenden Zustiftungen und Spenden als Ergebnis einer auf Spendenertrag gerichteten Stiftungstätigkeit mit entsprechendem Auftritt am «Spendenmarkt» zurückzuführen sind.
Betreibt die Stiftung eine solche auf Ertrag ausgerichtete, öffentliche Spendensammeltätigkeit, ist diese wie andere unternehmerische Aktivitäten zu behandeln und fliessen demnach zusammen mit den Vermögenserträgen über das Jahresergebnis ins Stiftungsvermögen.
3. SteuerrechtIn den Steuergesetzen ist die Stiftungserrichtung – auch wenn es sich zivilrechtlich nicht um eine Schenkung handelt – ausdrücklich als ein die Erbschafts- und Schenkungssteuer auslösender Tatbestand geregelt. Dementsprechend müssten auch spätere Vermögenszuwendungen des Stifters an eine bereits bestehende Stiftung als Schenkung der Erbschafts- und Schenkungssteuern unterliegen. Als Gegenstück dazu werden Einlagen in das Vermögen der Stiftungen für die Zwecke der Gewinnsteuer nach Art. 26 StHG nicht zum steuerbaren Gewinn gerechnet. Vermögenszuwendungen, die der Stifter anlässlich der Gründung oder zu einem späteren Zeitpunkt mit der Auflage, diese dem Stiftungszweck zu widmen, ohne Gegenleistung zuwendet, qualifizieren somit wohl unbestritten als gewinnsteuerfreie Einlagen nach Art. 26 StHG, da sie mit der Erbschafts- und Schenkungssteuer belastet werden.
Etwas schwieriger gestaltet sich die Rechtslage bei Vermögenszuwendungen von Drittpersonen. Erfolgt eine Zustiftung durch einen Dritten basierend auf den entsprechenden statutarischen Bestimmungen und ohne Gegenleistung, geht unseres Erachtens die gesetzliche Befreiung nach Art. 26 StHG vor und die Zustiftungen werden ebenfalls als steuerfreie Einlagen in das Vermögen der Stiftung qualifiziert. Diese Zustiftungen werden dann entsprechend auch mit der Erbschafts- und Schenkungssteuer erfasst.
Findet eine Vermögenszuwendung durch eine Drittperson dagegen keine Grundlage in den entsprechenden statutarischen Bestimmungen, handelt es sich um Beiträge Dritter, die nicht als Einlage ins Stiftungsvermögen nach Art. 26 StHG qualifizieren. Bei solchen Zuwendungen muss jedoch wiederum unterschieden werden, ob ihnen der Charakter einer Schenkung oder aber einer Gegenleistung für empfangene Leistungen oder Förderung persönlicher Interessen zukommt. Nicht steuerbar ist dabei nach Art. 24 Abs. 2 lit. StHG nur der Kapitalzuwachs aus Schenkung. Die übrigen Erträge sind grundsätzlich steuerbar.
Allerdings kann die Abgrenzung von steuerbarem Ertrag und steuerfreier Schenkung schwierig sein. Charakteristisches Merkmal für eine Schenkung ist grundsätzlich die Unentgeltlichkeit und damit die fehlende Gegenleistung. Es kann dabei auch die für die Mehrwertsteuer zu Art. 3 Bst. i MWSTG entwickelte Praxis zur Abgrenzung von Spenden und Sponsoring herangezogen werden. Eine Spende gilt als freiwillige Zuwendung an eine nicht eng verbundene Person, ohne dass hierfür eine Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinn erwartet wird. Eine Sponsoringleistung liegt dagegen vor, wenn der Empfänger der Zuwendung als Gegenleistung eine Werbeleistung zu Gunsten des Sponsors erbringt. Die neutrale, einmalige oder mehrmalige Nennung des Beitragszahlers in einer Publikation nach Wahl des Beitragsempfängers gilt nicht als Werbeleistung beziehungsweise Sponsoring, selbst wenn dabei der Name der Firma und/oder dessen Logo verwendet wird.
Kommt den Beiträgen und Zustiftungen demnach der Charakter einer Gegenleistung zu, wie beispielsweise Imageverbesserung durch Sponsoring oder kommerziell nutzbare Beziehungspflege, werden sie bei der Stiftung dem steuerbaren Ertrag zugerechnet und unterliegen der Gewinnsteuer. Bei Beiträgen ohne definierte Gegenleistung erfolgt dagegen nach Art. 24 Abs. 2 lit. StHG keine gewinnsteuerliche Erfassung, weil diese Zuwendungen als Schenkungen qualifizieren und demnach (objektiv) schenkungssteuerpflichtig sind. Eine allfällige subjektive Steuerbefreiung der Stiftung jeweils für die Gewinn- oder die Erbschafts- und Schenkungssteuer bleibt dabei vorbehalten.
